两大范本概述
| 维度 | OECD范本 | UN范本 |
|---|---|---|
| 发布机构 | OECD | UN |
| 立场偏向 | 资本输出国(居民国征税权优先) | 资本输入国(来源国征税权优先) |
| 最新版本 | 2017 Condensed (2022更新中) | 2021 |
| 中国实践 | 部分参考 | 更多参考(作为发展中国家) |
核心条款速览
第5条: 常设机构（PE）
常设机构是协定项下确定来源国是否有权对企业利润征税的门槛。
基本定义(OECD Art 5.1):
“常设机构”指企业进行全部或部分营业的固定场所。
构成要件(三要素):
- 固定性: 有固定地点(场所)
- 持久性: 非临时性(一般超过6个月)
- 营业性: 从事营业活动(非准备性/辅助性)
排除项(Art 5.4): 专为储存/陈列、采购、搜集信息等准备性或辅助性活动
建筑型PE(Art 5.3): 建筑、安装工程超过 12个月(UN范本为6个月)
代理型PE(Art 5.5-6):
- 独立代理人: 一般不构成PE(除非经营活动完全/几乎完全为该企业)
- 非独立代理人: 有权以企业名义签订合同并经常行使 → 构成PE
UN范本差异: UN Art 5.3降低门槛至6个月;UN Art 5.5/6更宽泛地认定代理PE。
第7条: 营业利润
“缔约国一方企业的利润仅在该国征税,但企业通过设在缔约国另一方的常设机构进行营业的,另一方有权对该属于该常设机构的利润征税。”
关键概念:
- 利润归属: 分离法(Separate and Independent Enterprise)原则
- OECD Authorized Approach: 将PE视为独立实体进行功能分析
- UN范本: 允许来源国采用”引力法”(Force of Attraction),扩大来源国征税权
第10-12条: 股息、利息、特许权使用费
| 所得 | OECD范本限制税率 | UN范本建议税率 | 实践中的常见限制税率 |
|---|---|---|---|
| 股息 | 5%(≥25%持股) / 15% | 5-15% | 5-10% |
| 利息 | 0%(仅居民国征税) | 0-10% | 7-10% |
| 特许权使用费 | 0%(仅居民国征税) | 0-10% | 7-10% |
重要: 中国对外签署的税收协定中,来源国对利息/特许权使用费通常保留征税权(限制税率7-10%),不同于OECD范本的0%。
第13条: 财产收益
- 不动产: 来源国可征税(与OECD一致)
- 动产(常设机构/固定基地相关): 机构所在国可征税
- 股权转让: OECD范本为居民国征税; UN范本允许来源国对”主要价值为不动产”的股权转让征税
中国协定通常在股权转让条款中纳入”不动产为主的股权转让”来源国征税权。
第25条: 相互协商程序（MAP）
纳税人可在以下情况启动MAP:
- 缔约国一方或双方措施导致不符合协定的征税
- 申诉期为: 自首次通知起 3年(大部分协定)
MAP是解决税收协定争议的核心行政机制,也是BEPS第14项行动计划的最低标准。
中国税收协定网络
- 中国已签署约 110+ 个避免双重征税协定
- 中国多边税收公约(MLC)于2017年签署,已修改部分协定条款
- 中国税收协定以UN范本为主要参照(特别是在预提税和PE条款方面保留来源国征税权)
本文为一般性实务讨论，不构成针对具体事项的税务意见。